ЦИРЭ: Центр исследований региональной экономики

LERC: local economics research center

e-mail: info@lerc.ru

«Проблемы региональной экономики»

Полозова А.Н., Гребнева И.В., Нуждин Р.В., Фролова Н.В.

КОНТРОЛЛИНГ ИЗДЕРЖЕК В СВЕКЛОСАХАРНОМ ПРОИЗВОДСТВЕ

 

Контроллинг, являясь одной из важнейших функций менеджмента, трактуется, как правило, как совокупность учета и контроля в организациях. При этом недоучитываются и, следовательно, недооцениваются возможности управленческих воздействий, которые возникают благодаря проведению процедур управленческого анализа. Кроме того, анализу свойственны следующие черты, мобилизующие результаты учетных процедур и последующих контрольных.

В организациях сахарной промышленности (и в некоторых других отраслях пищевой промышленности) используется нормативный метод учета издержек. Однако в зарубежных компаниях давно апробирована система «стандарт-кост», полностью удовлетворяющая интересам предпринимателей и, поэтому способная быть действенным инструментом учета предпринимательских издержек и стимулирования инновационных подходов к их оптимизации.

Ниже изложены основные положения издержек в свеклосахарном производстве, адаптированного к системе «стандарт-кост» и включающего управленческий учет, анализ и контроль.

В основе системы учета «стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование издержек по статьям: основное сырье и материалы; оплата труда основных производственных рабочих; производственные косвенные постоянные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, арендная плата, амортизация оборудования и др.); производственные косвенные переменные расходы (коммерческие расходы - расходы по сбыту, реализации продукции, вспомогательные материалы). Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, является основой оперативного управления производством и издержками.

При необходимости (например, при отражении отклонений с подразделением по причинам) каждый из счетов управленческого учета, с помощью которых они отражаются, может быть подразделен на более мел­кие аналитические счета.

Сущность нормативного метода учета и калькулирования издержек продукции состоит в том, что затраты по действующим нормам учитываются отдельно от затрат, представляющих собой отклонения от норм. Нормативный метод предусматривает также учет изменений норм, которые вносятся в техническую и плановую документацию, в нормативные калькуляции. При нормативном методе учета фактические издержки продукции исчисляется путем присоединения к нормативным издержкам отклонений от норм и изменений норм, для чего составляются калькуляции нормативных издержек (нормативные калькуляции) исходя из действующих норм. Определение фактических издержек продукции производится по следующей формуле

Фс = Но + Зн ± И ± О - Н,    

где Фс - фактические издержки произведенной за отчетный период продукции;

       Но - стоимость незавершенного производства на начало отчетного периода;

       Зн - производственные издержки в пределах норм;

       И - отклонения производственных издержек, возникшие в результате изменения норм в отчетном периоде;

       О - отклонения производственных издержек, возникшие в результате отклонений от норм в отчетном периоде.

Работы по ведению нормативного метода учета подразделяются на следующие этапы:

ведение учета отклонений от норм затрат сырья и материалов и на оплату труда без использования этих данных для целей сводного учета издержек, который на этом этапе остается без изменения;

осуществление дальнейшего освоения отдельных элементов нормативного учета и внесение изменений в систему сводного учета производственных издержек и в порядок составления отчетных калькуляций.

Условиями, способствующими внедрению нормативного метода учета затрат и калькулирования издержек продукции в свеклосахарном производстве, являются:

однопередельный характер производственного процесса;

наличие незначительного по величине и постоянного по размерам незавершенного производства;

производство небольшого количества наименований основной и побочной продукции.

Нормативное хозяйство представляет собой систему норм, определяющих количественную и качественную меру использования материальных, трудовых и денежных ресурсов. Главное место в этой системе занимают материальные и трудовые нормативы. Для регистрации и группировки норм расхода сырья, топлива, вспомогательных материалов, а также затрат на оплату труда используются нормативные карты. В сахаропесочном производстве составляются две нормативные карты: в одной собираются нормы расхода сахарной свеклы, топлива и вспомогательных материалов, в другой - нормы трудовых затрат. По истечении каждого месяца в нормативные карты вносятся возникшие изменения норм. Нормы расхода всех материальных ресурсов в нормативной карте устанавливаются на тонну переработанной свеклы и на тонну выработанного сахара.

Нормативная карта по трудовым затратам составляется, исходя из расстановки рабочих по производственным участкам. Нормативы оплаты труда рассчитываются на основании квалификационных разрядов рабочих, часовых тарифных ставок или месячных окладов. В эти нормативы, кроме того, включаются доплаты за работу в ночное время и в праздничные дни, а также поощрительные доплаты в установленных для каждой категория работников размерах.

Нормативная калькуляция издержек сахара-песка составляется ежемесячно на основании действующих на начало месяца норм и нормативов.

Нормы расхода сахарной свеклы, вспомогательных материалов в нормативной калькуляции проставляются на основании данных нормативной карты по материальным затратам. В соответствии с существующим перечнем калькуляционных статей и степенью детализации затрат в калькуляции отдельно выделяются только затраты сырья и таких вспомогательных материалов, как известняк и фильтровальные материалы; расход других вспомогательных материалов показывается суммарно. Нормы расходов на оплату труда проставляются в нормативную калькуляцию из нормативной карты по трудовым затратам. Сумма социального налога определяется по утвержденным ставкам. Расходы на подготовку и освоение производства, содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые и общезаводские, а также прочие производственные расходы включаются в нормативную калькуляцию по сметной величине; стоимость побочной продукции устанавливается исходя из норм выхода и цены этой продукции.

Внедрение нормативного метода учета производственных издержек продукции в сахарной промышленности требует точного учета всех отклонений от действующих норм и нормативов.

В организациях отрасли применяются следующие способы определения отклонений от норм: документирования, инвентаризационной и расчетный. Способом сигнального документирования пользуются для выявления тех отклонений, которые возникают вследствие отпуска сырья и материалов сверх установленного лимита или же замены одного вида материальных ресурсов другим. Сущность его состоит в том, что отклонения от норм, возникшие как следствие влияния перечисленных выше обстоятельств, оформляются специальными документами. При инвентарном способе определения отклонений от норм величина последних определяется путем сопоставления фактического количества израсходованного сырья и материалов, определенных по данным инвентаризации, с расходом по документам. С помощью расчетного способа определяется фактические отклонения от норм по основным видам материальных ресурсов: расход свеклы на производство тонны сахара; выход свежего жома, выход мелассы, расход свежего жома на тонну сушеного и т.п.

Отклонения от норм по оплате труда также подлежат оформлению специальными сигнальными документами. Эти отклонения, возникающие, как правило, при условии временных отступлений от установленного технологического процесса, увеличивают непроизводительные расходы и вызывают перерасход оплаты труда.

Порядок учета косвенных расходов в условиях системы «стандарт-кост» не меняется. Однако возрастает роль оперативного учета и контроля за отклонениями от норм расходов, связанных с обслуживанием производства и управлением, поскольку соблюдение сметы этих расходов является одним из источников снижения издержек сахара-песка.

Отклонения от норм расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховых и общезаводских расходов определяются двумя способами: документирования и расчетным. Способом документирования определяются отклонения, связанные с производственными потерями, сверхнормативным отпуском материалов и сверхнормативными трудовыми затратами. Расчетным способом - отклонения (абсолютные и относительные) от норм по косвенным расходам, которые связаны с перевыполнением или недовыполнением плана выпуска продукции.

Таким образом, выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат подвергаются учету для выяснения причин их возникновения. Это позволяет менеджерам оперативно устранять неполадки в производстве, принимать меры для их предотвращения в будущем.

Возникшие отклонения производственных издержек определяют следующим образом (таблица 1).

Завершающим этапом учета производственных издержек является сводный учет, который включает: подсчет и группировку прямых затрат основного производства по объектам учета, местам их возникновения, элементам затрат и статьям калькуляции; определение издержек продукции и услуг вспомогательных производств; подсчет сумм расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховых и общезаводских расходов и их распределение; определение величины незавершенного производства и исчисление фактических издержек продукции.

На сахарных заводах сводный учет затрат на производство и калькулирование издержек продукции осуществляется по видам продукции и калькуляционным статьям по предприятию в целом.

Процесс сводного учета производственных издержек осуществляется по линии обязательного разделения их на затраты по нормам, отклонений от норм и фактических затрат. Ведомости сводного учета затрат основных видов продукции составляются таким образом, чтобы представлять всю информацию в разрезе, необходимом для составления отчетных калькуляций издержек продукции и для принятия обоснованных управленческих решений.

 

 

 

Таблица 1 - Алгоритм расчета отклонений от норм производственных издержек

Виды отклонений

Расчет отклонений

1

2

1 По прямым затратам

 

1.1 По материалам

 

По цене используемых сырья и материалов

(Договорная цена единицы сырья и материалов - фактическая цена) х количество фактического расхода сырья и материалов

По количеству используемых сырья и материалов

(Нормативное количество сырья и материалов на фактический выпуск продукции - фактический расход материалов) х договорная цена сырья и материалов

Совокупное отклонение расхода сырья и материалов

(Нормативные затраты сырья и материалов на единицу продукции -фактические затраты сырья и материалов на единицу продукции) х фактическое количество используемых сырья и материалов на выпуск продукции)

1.2 По труду

 

По ставкам оплаты труда

(Нормативная почасовая ставка оплаты труда -фактическая почасовая ставка оплаты труда) х фактически отработанное время

По трудоемкости

(Нормативные затраты труда на фактический выпуск продукции - фактические затраты труда) х нормативная почасовая ставка оплаты труда

 

Совокупное отклонение по трудовым затратам

(Нормативные затраты труда на единицу продукции -фактические затраты труда на единицу продукции) х фактический объем выпуска продукции

2 По косвенным расходам

 

По постоянным косвенным расходам

(Сметная ставка постоянных косвенных расходов на единицу продукции - фактическая ставка постоянных косвенных расходов на единицу продукции) х фактический объем выпуска продукции

По переменным косвенным расходам

(Сметная ставка переменных косвенных расходов на единицу продукции - фактическая ставка переменных косвенных расходов на единицу продукции) х фактический объем выпуска продукции

3 По предпринимательским издержкам

1.2 + 2

 

Управленческий анализ производственных издержек по системе «стандарт-кост» выполняется по ниже изложенному алгоритму.

Фактические издержки анализируют с помощью отклонений от нормативных на основе факторного анализа. При этом используются отклонения от норм расхода сырья и материалов, договорных цен, нормативных трудозатрат и других. Традиционный анализ отклонений - это сопоставление результатов с показателями производственной калькуляции по статьям затрат и расходов, учтенных по системе «стандарт-кост», хотя можно рассматривать всю полную калькуляцию издержек производства и реализации продукции.

На первом этапе аналитических процедур проводится постатейный анализ отклонений без учета влияния факторов. Отклонения бывают двух видов:

жесткие - постатейные абсолютные отклонения. Фактический выпуск продукции может не совпадать с нормативным. Отклонение этого вида по каждой материальной или трудовой статье определяется как разница фактических издержек на фактический выпуск и нормативных издержек на нормативный выпуск:

 

 

Интерпретация отклонения следующая: если эта разница положительна, имеет место абсолютный перерасход по статье, в против­ном случае - абсолютная экономия по статье;

гибкие - это постатейные относительные отклонения. Нормативные издержки пересчитываются на фактический уровень выпуска продукции:

 

 

Затем определяется отклонение:

 

 

Отклонения второго вида рассчитываются и на единицу продукции. Также их вычисляют в процентах, принимая за 100% нормативную калькуляцию.

На втором этапе аналитических процедур выполняется постатейный факторный анализ. Как известно, любая статья имеет две характеристики: стоимостную и количественную. Первая характеризует влияние преимущественно факторов внешней бизнес-среды. Вторая показывает влияние факторов внутренней бизнес-среды.

Ниже приведен порядок факторного анализа одной из материальных статей (по трудовым статьям он аналогичен). Введем обозначения:

 - фактическая стоимость сырья и материалов на весь выпуск продукции, где  - фактический расход сырья и материалов на единицу продукции,  - фактическая цена единицы сырья и материалов,  - фактический выпуск продукции;

 - нормативная стоимость сырья и материалов на весь выпуск продукции, где  - нормативный расход сырья и материалов на единицу продукции,  - договорная цена единицы сырья и материалов,  - плановый выпуск продукции;

 - условная стоимость сырья и материалов на весь выпуск продукции, то есть, при условии, что фактические цены и количество сырья и материалов совпадали с договорными нормативами.

В ходе анализа определяются следующие показатели:

абсолютное отклонение по цене материалов:

, где  - фактическая и договорная цены,  - нормативное количество (количество единиц продукции, умноженное на норму расхода сырья и материалов);

абсолютное отклонение по количеству использованных сырья и материалов:

, где  - фактическое и нормативное количество использованных сырья и материалов, а  - фактическая цена;

относительное отклонение по цене сырья и материалов:

; относительное отклонение по количеству использованных сырья и материалов:

, вычисляются по условной стоимости на весь выпуск продукции.

Нормативный метод производственных издержек по системе «стандарт-кост» является средством их систематического контроля для целей выявления непроизводительных затрат и потерь, совершенствования бизнес-планирования, улучшения организации бизнес-процесса.

Прежде всего, нормативный метод учета требует не только организации четкого учета отпуска в производство сахарной свеклы, но и оперативного контроля за ее использованием. В связи с тем, что потери свеклы при хранении в транспортировке находят свое отражение в разных документах, для удобства учета и наглядности они группируются в одной сводной ведомости, в которой указываются причины сверхнормативных потерь свеклы и виновные в этом  лица. При наличии снижения потерь указываются факторы, за счет которых оно достигнуто. Для осуществления контроля за размерами потерь сырья сводная ведомость потерь свеклы при хранении и транспортировке составляется каждую декаду.

Учитывая специфические особенности свеклосахарного производства, предусматривается также ежедневный контроль потерь сахара в процессе переработке свеклы, для чего используется суточный рапорт о потерях сахара в производстве, который заполняется и подписывается главным технологом. Суточный рапорт является важным документом для контроля за потерями сахара, так как сверхнормативные потери сахара расшифровываются в нем с указанием основных факторов, их обусловивших. Это позволяет использовать данные рапорта для принятия оперативных управленческих решений, направленных на устранение потерь подобного рода.

Для заполнения отдельных граф отчетной калькуляции сахара-песка используются данные декадного отчета. Заполнение первых двух его позиций дает возможность контролировать соблюдение как норм расхода свеклы, так и выполнение плана производства сахара по декадам.

Поскольку удельный вес вспомогательных материалов в издержках сахара-песка незначителен, ограничиваются ведением оперативного учета и контроля за их расходованием по декадам.

Для лучшего контроля за соблюдением норм расхода вспомогательных материалов, их получают со склада не по разовым требованиям, а по лимитно-заборным картам. Система лимитирования позволяет резко сократить количество первичных документов и организовать документированный учет отрицательных отклонений от норм по местам их возникновения, причинам и конкретным виновникам. Поскольку количество регулярно используемых в основном производстве организаций сахарной промышленности вспомогательных материальных ресурсов неве­лико, применение лимитно-заборных карт содействует оперативному контролю всех отрицательных отклонений от норм и не увеличивает объема учетных работ.

Ведение нормативного метода учета вызывает необходимость четкой организации учета затрат на оплату труда с целью контроля за ходом выполнения плана по труду по важнейшим его показателям (численность персонала, использование рабочего времени, производительность труда, использование затрат на оплату труда по их видам и категориям работающих и так далее).

Оперативный контроль косвенных расходов в свеклосахарном производстве организуется путем составления месячных отчетов о соблюдении сметы расходов по обслуживанию производства и управлению.

Главное в системе «стандарт-кост» - контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии же такого контроля применение системы «стандарт-кост» будет иметь условный характер и не даст надлежащего эффекта.

 

 

 

 

Таблица 2 - Реестр причин отклонений производственных издержек от нормативных

Виды издержек

Код отклонения

Характер

отклонений

Виновник,

ответственное лицо

Материальные затраты

МО

 

 

Сырье основное

МО1

Изменение цен на рынке

Инфляция

Материалы вспомогательные

МО2

Изменение цен на рынке; закупка некондиционного сырья

Инфляция, отдел закупок

Возвратные отходы

(вычитаются)

МО3

Увеличение объемов производства

-

Топливо и энергия на технологические цели

МО4

Изменение цен на рынке; неэкономное использование

Отдел закупок; управленческий аппарат цехов; инфляция

Оплата труда персонала

ДО

 

 

Оплата труда производственных рабочих

ДО1

Увеличение расходов на оплату труда

Повышение МРОТ

Социальный налог

ДО2

Сокращение (рост) численности основных работников

Планово-производственный отдел

Косвенные расходы

К

 

 

Общепроизводственные расходы

К1

Сокращение (рост) численности вспомогательных работников цехов

Планово-производственный отдел

Общехозяйственные расходы

К2

Увеличение расходов на содержание аппарата управления

Повышение МРОТ

Планово-производственный отдел

Амортизация

К3

Выбытие (поступление) части транспортных средств и оборудования

Транспортный отдел

 

 

 

Для управления издержками контроль ведется по статьям или группам статей, связанных с каким-либо фактором затрат. Система «стандарт-кост» позволяет по каждой статье выявить причины отклонений. С помощью этого приема работа по контролю издержек приобретает систематический характер и органически включается в производственный процесс. Регулярный контроль с помощью этого метода положительно влияет на экономичность производства.

В процессе контроля издержек прямые затраты сверх установленных норм необходимо относить на конкретных виновных лиц, а на косвенные результаты финансово-хозяйственной деятельности. Результаты целесообразно отражать в реестре отклонений (таблице 2). Неоспоримым преимуществом данной системы контроля является ее способность дать информационно-экономическое обоснование для уменьшения трудозатрат при стабильном ведении производственных процессов и устойчивом развитии организации в целом.

Иначе говоря, результаты контроля могут также применяться в комплексе мер по повышению доходности организации с целью:

выявления устранимых потерь (неблагоприятных отклонений);

минимизации учетных работ, связанных с процессом калькулирования.

Применение контрольного документирования отклонений от норм позволяет выяснить причины отклонений в момент их возникновения и оперативно воздействовать на формирование производственных издержек продукции.

Таким образом, система контроллинга используется как для оценки процесса управления в целом, так и при разработке прогнозов, предназначенных для принятия управленческих решений по установлению реальных объемов производства по видам продукции (основной и побочной) и оптимизации издержек.

 

Яндекс цитирования Rambler's Top100